Od stycznia 2017 r. obowiązują nowe zasady opodatkowania transakcji wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego (aportu) w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Dotyczą one zarówno podatników podatku PIT, jak również podatników podatku CIT. Warto zapoznać się z nimi przed przystąpieniem do realizacji tego rodzaju transakcji, aby ją prawidłowo zaplanować oraz przygotować się na jej skutki podatkowe.
Stan prawny do 31 grudnia 2016 r.
Według starych zasad, obowiązujących do dnia 31 grudnia 2016 r., przychodem podatnika wnoszącego do spółki kapitałowej aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część była nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce obejmowanych w zamian za wnoszony aport. Przy czym, treść ówcześnie obowiązujących przepisów odsyłała do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy o podatku PIT oraz art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku CIT, w związku z czym organy podatkowe często uznawały, iż posiadają uprawnienie do zmiany wysokości przychodu podatnika, jeżeli wartość nominalna obejmowanych udziałów (akcji) odbiegała od ich wartości rynkowej, poprzez określenie przychodu odpowiadającego wartości rynkowej obejmowanych udziałów (akcji). Stanowisko organów podatkowych zostało jednak zakwestionowane przez sądy administracyjne, które przyjęły linię orzeczniczą, zgodnie z którą organy podatkowe nie są uprawnione do określenia przychodu podatnika wnoszącego aport z tytułu objęcia udziałów (akcji) w innej wysokości niż wartość nominalna objętych udziałów (akcji) (zob. wyrok NSA (7) z dnia 20 lipca 2015 r. w sprawie II FSK 1772/13).
Stan prawny od 1 stycznia 2017 r.
Od 1 stycznia 2017 r. obowiązują znowelizowane przepisy art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku PIT oraz art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku CIT, zgodnie z którymi przychodem podatnika wnoszącego do spółki kapitałowej aport w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest wartość aportu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość aportu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze. Jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego aportu albo wartość aportu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego aportu, określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu aportu na spółkę.
Wobec tego, w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym przestało mieć znaczenie jaka część wnoszonego wkładu niepieniężnego (aportu) zostanie przeznaczona na kapitał zakładowy, a jaka na kapitał zapasowy spółki kapitałowej (agio). Podział ten będzie miał jednak nadal znaczenie w zakresie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, któremu podlega tylko ta część wkładu niepieniężnego (agio), która jest wnoszona na kapitał zakładowy.
Na marginesie warto zauważyć, że przedmiotowa nowelizacja przewiduje również regulacje przejściowe pomiędzy starymi a nowymi zasadami opodatkowania. Zgodnie z nimi, jeżeli przeniesienie na spółkę własności przedmiotu aportu nastąpiło w roku podatkowym rozpoczętym przed dniem 1 stycznia 2017 r., a przychód z tego tytułu powstał w roku podatkowym rozpoczętym po dniu 31 grudnia 2016 r., przychód z tego tytułu określa się na podstawie starych zasad, tj. przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2016 r.
Nowe zasady opodatkowania transakcji aportowych powodują znaczne zwiększenie obciążeń podatkowych podmiotu wnoszącego do spółki kapitałowej wkład niepieniężny (aport) w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Od stycznia 2017 r. przychodem podatnika wnoszącego do spółki tego rodzaju aport jest jego wartość wskazana w umowie bądź statucie spółki, a nie jak dotychczas wartość nominalna obejmowanych przez podatnika udziałów (akcji). Przy czym, jeżeli organ podatkowy dokonujący kontroli podatkowej stwierdzi, że wartość aportu wskazana w umowie bądź statucie spółki jest niższa od jego wartości rynkowej albo wartość aportu nie została wskazana w tych dokumentach, organ podatkowy będzie uprawniony do określenia przychodu podatnika na podstawie wartości rynkowej takiego aportu, ustalonej na dzień przeniesienia własności przedmiotu aportu na spółkę. Wobec tego, w celu ograniczenia ryzyka ewentualnego sporu z organem podatkowym w tym zakresie, warto uzyskać od rzeczoznawcy majątkowego wycenę przedmiotu aportu jeszcze przed jego wniesieniem do spółki.
Krzysztof Puzyr
aplikant radcowski